Загрузка сайта

Отображение принудительного воздействия в бухгалтерском и налоговом учете нарушителя, - Татьяна Савчук, аудитор ID Legal Group

Отображение принудительного воздействия в бухгалтерском и налоговом учете нарушителя, - Татьяна Савчук, аудитор ID Legal Group
22.05.2019

Каждое юридическое лицо в течение своего функционирования, как правило, сталкивается со случаями когда следствием нарушения гражданских прав и обязанностей установленных законодательством применяются меры принудительного воздействия на нарушителя. При этом случаи нарушения могут различаться как субъектным составом сторон, так и основаниями и путями применения санкций.

На наш взгляд целесообразно еще раз обратиться к рассмотрению случаев такого применения и остановиться на особенностях их отражения в бухгалтерском и налоговом учете нарушителей.

Наиболее массовым случаем является применение штрафных (финансовых) санкций и пени государственными контролирующими органами в связи с нарушением требований налогового и другого законодательства. Следует отметить, что Налоговым кодексом, для налоговых отношений, предусмотрено отдельное определение «штрафной» ответственности, которой считается уплата в виде фиксированной суммы и/или процентов, взимаемых с ответственного лица в связи с нарушением им требований налогового и другого законодательства, а также за нарушения в сфере внешнеэкономической деятельности.

Отнесение указанных санкций в состав расходов вопросов не вызывает, они признаются прочими операционными расходами в соответствии с правилами бухгалтерского учета при определении финансового результата до налогообложения. При этом разница для увеличения финансового результата до налогообложения, для плательщиков налога на прибыль, в соответствии с требованиями п. 140.5 не возникает.

Следует обратить внимание, что в соответствии с требованиями стандарта бухгалтерского учета 16 «Расходы», включение штрафных санкций в состав расходов возможно при условии их признания ответственной стороной. Об этом свидетельствует также Инструкция по применению Плана счетов, в которой в пояснениях к применению субсчета 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки» указано, что учет ведется по признанным санкциям. То есть в общем порядке, если нарушитель согласен с инкриминируемым ему нарушениями, то штрафы за нарушения отражаются соответствующими бухгалтерскими записями по дебету счета 948 и кредиту соответствующих счетов по расчетам с бюджетом.

А что делать если нарушитель, не признавая себя таким, осуществляет меры по административному и судебному обжалованию примененных штрафных санкций в соответствии с процедурой согласования налоговых обязательств?

Ответ базируется на положениях Налогового кодекса, которыми беспрекословно определено, что до дня вступления судебного решения в законную силу такое денежное обязательство считается несогласованным (п.56.18 НКУ). Отдельно заметим, что несогласованным является денежное обязательство также во время процедуры административного обжалования (п. 56.15 НКУ). То есть, иск или жалоба о признании противоправным и/или отмены решения контролирующего органа свидетельствуют о непризнании денежных обязательств и очевидно относит их к категории несогласованных. И как следствие, такие суммы не подлежат отражению в бухгалтерском учете до того времени, когда решение суда, не в пользу налогоплательщика, вступит в законную силу. Именно на эту дату начисленные денежные обязательства (штрафы, санкции, пеня) будут считаться согласованными и должны быть признаны (отражены) в бухгалтерском учете. Ну а если суд поддержит позицию стороны - налогоплательщика, то ничего в бухгалтерском учете отражать не нужно (кроме, пожалуй судебных сборов и «сопровождающих» судопроизводство расходов).

Полезной иллюстрацией вышесказанного является февральская ИНК ГФСУ (№748/6/99-99-15-02 от 26.02.2019) в отношении учета в составе расходов штрафов и пени, которые применены государственным органом Республики Польша, а именно Пограничной службой к налогоплательщику-резиденту Украины за нарушение внешнеэкономической деятельности по выполнению международных пассажирских перевозок. Из контекста консультации можно однозначно сделать вывод, что на санкции примененные иностранным контролирующим органом, финансовый результат до налогообложения нарушителя-резидента не увеличивается, несмотря на то что контроль за соблюдением законодательства возложен на Пограничную службу Республики Польша, которой и применялись санкции.

Отдельными основаниями для применения штрафных (финансовых) санкций и пени является нарушение хозяйственных обязательств. В этих случаях стороной выполнения обязательств выступают не контролирующие органы, а другие субъекты хозяйствования. Основания для возникновения обязательств определены Гражданским кодексом, в частности к ним относятся договора и другие сделки. Нередки случаи, когда в заключенных договорах стороны предусматривают обеспечение их выполнения, в том числе неустойкой, то есть штрафом и / или пеней и отмечают их размер, сумму и вид. Если договором или законом такой размер не установлен, в общем порядке нарушитель выполнения обязательства должен оплатить не только сумму долга с учетом установленного индекса инфляции за все время просрочки, а также три процента годовых от просроченной суммы. Алгоритмы отображения указанных инфляционных и 3-х процентных сумм в бухгалтерском учете аналогичны вышеприведенным. Увеличение же финансового результата до налогообложения необходимо осуществить если соблюдаются следующие условия п.140.5.11 НКУ: средства начисленные в пользу юридических лиц, которые не являются  плательщиками налога на прибыль или в пользу плательщиков, имеющих особый порядок налогообложения, определенный НКУ, по нулевой ставке до 31 Декабря 2021 года.

Но нельзя обойти вниманием вполне логичный вопрос, который встает при буквальном прочтении вышеупомянутого положения. Относятся ли к лицам, которые не являются плательщиками на прибыль, нерезиденты-юрлица? Взвешенный ответ на этот вопрос невозможен без системного анализа положений налогового законодательства, касающихся нерезидентов-плательщиков налога на прибыль. В помощь при поиске ответа, есть достаточно аргументированный вывод ГФС (ИНК от 08.11.2018 №4738/6/99-99-15-02-02-15). Согласно ему, основным условием не увеличения финрезультата к налогообложению на сумму уплаченных нерезиденту неустоек/штрафов/пени является уплата резидентом причитающихся сумм налога удержанных с этих выплат. А в другом случае, когда при перечислении применяются правила конвенции об избежании двойного налогообложения в части освобождения от налогообложения, налогоплательщик-резидент должен финрезультат увеличить. То есть, ГФС акцентирует на фактическое наличие базы обложения налогом на репатриацию при перечислении средств о которых идет речь.

В любом случае к вопросу налогообложения операций с нерезидентом нужно подходить взвешенно и системно, просчитывая в абсолютных суммах сумму «сэкономленного» налога на прибыль в случае применения конвенций. Не лишним будет подчеркнуть, что решение вопросов налогообложения должно охватывать все существенные фактические обстоятельства хозяйственных операций и первичные документы, которые их подтверждают.

И напоследок, вопрос уплаты нерезиденту неустойки/штрафов/пени на основаниях признания сделок контролируемыми в соответствии статьи 39 НКУ не рассматривался в данной статье, но также представляет интерес ввиду неоднозначности применения украинского и международного законодательства.

С уважением,

Татьяна Савчук

Руководитель практики трансфертного ценообразования и аудита

ID Legal Group

Татьяна Савчук

Оставьте Нам Ваши контакты и Мы с Вами свяжемся

ID Legal Group
ID Legal Group