Загрузка сайта

Порядок обложения НДС операций по утилизации отходов лекарственных средств: корректировка выводов ГНСУ с учетом постановления Верховного Суда Украины, - Татьяна Савчук, аудитор ID Legal Group

Порядок обложения НДС операций по утилизации отходов лекарственных средств: корректировка выводов ГНСУ с учетом постановления Верховного Суда Украины, - Татьяна Савчук, аудитор ID Legal Group
21.10.2020

Несмотря на то, что действие карантина установленного КМУ продолжается и течение сроков по предоставлению контролирующими органами ИНК в письменной форме остановлено, мы имеем для учета в работе выводы ГНСУ, приведенные в ИНК № 3161/ИПК/99-00-05-06-02-06 от 31.07.2020 года.

В первую очередь эта ИНК будет полезна налогоплательщикам, которые осуществляют производство (изготовление), оптовую и розничную торговлю лекарственными средствами, в том числе импортированными, и которые сталкиваются с необходимостью утилизации лекарственных средств (далее - ЛС) по разным основаниям: некачественные, в том числе связанным с истечением срока годности, незарегистрированные и так далее. Вопрос об отражении в налоговом учете результатов проведенной утилизации лекарственных средств уже был рассмотрен налоговым органом в ИНК №4158/6/99-99-15-03-02-15 от 26.09.2018 (далее - ИНК №4158). Вывод ГНСУ исключал вариант выбора: в случае если лекарственные средства (приобретенные/изготовленные с НДС) имеют статус «отходы», согласно НКУ они считаются товарами, которые используются в «нехозяйственной» деятельности. Соответственно, у плательщика одновременно возникает обязанность доначисления НО по налогу на добавленную стоимость на эту операцию (по положениям п. 198.5 НКУ). Аргументами этому выводу служили как положения ЗУ «Об отходах» № 187/98-ВР от 05.03.1998 года, а также отраслевые ЗУ «О лекарственных средствах», Правила утилизации и уничтожения ЛС, утвержденные приказом Минздрава Украины № 242 от 24.04.2015 года. Но даже при первичном прочтении приведенных положений указанных нормативных документов можно обратить внимание на некоторые несогласованности по раскрытию понятий «отходы» и «утилизация». Если ЗУ «Об отходах» трактует отходы, как такие что не имеют дальнейшего использования и владелец от них избавляется, то законодательство о ЛС говорит о том, что именно утилизация отходов является использованием их в качестве вторичных материальных или энергетических ресурсов. Приведенное в сочетании с раскрытием налоговым законодательством понятий «использование» и «товары» не могло не вызвать у налогоплательщика вопрос в чем заключается использование товара в понимании п.198.5 НКУ?

Через два года после появления ИНК №4158, ГНСУ издает новую ИНК по этому вопросу №3161/ИПК/99-00-05-06-02-06 от 31.07.2020 г. (далее - ИНК №3161), которая отменяет предыдущую. Основанием для ее издания стало получение налоговым органом постановления Верховного суда от 19.06.2020 г.

Рассмотрим более подробно условия и основания при соблюдении которых обязанность по доначислению НО на основании п.198.5 НКУ не возникает.

В чем позиция ГНСУ не изменилась: некачественные лекарственные средства подлежат утилизации и уничтожению, которые осуществляются соответственно государственной политики в сфере здравоохранения в соответствии с утвержденными правилами Минздрава от 24.04.2015 № 242. Указанными правилами дано определение утилизации отходов ЛС как дальнейшее использование вторичных материальных (или энергетических) ресурсов. Основным условием что СХ осуществляющие утилизацию и обезвреживание должны иметь лицензии на ведение данного вида деятельности.

Существенный нюанс: именно для такого субъекта, который осуществляет утилизацию (обезвреживание) такая деятельность является беспрекословно хозяйственной.

Выводы ГНСУ, обновленные в ИНК №3161, допускают два варианта применения пункта 198.5 НКУ.

В первом случае безусловное получение статуса «отходов» и приравненного к ним статуса товаров, которые не используются (начинают) использоваться не в «хозяйственных» операциях, и как следствие определение НО.

При более толерантном определении, учитывая толкования, приведенные в постановлении Верховного Суда, если приобретение статуса отходов находится в прямой зависимости от хозяйственной деятельности налогоплательщика-владельца ЛС, то есть такой, которая направлена на получение дохода (включается в состав стоимости других приобретенных и/или изготовленных товаров-ЛС) то обязанность начисления НО по НДС не возникает.

Другие существенные моменты ИНК № 3161, на которые стоит обратить внимание.

Во-первых, использование товара (полученного с НДС) в понимании п.198.5 НКУ предусматривает направление его участия в операциях, в которых НО по НДС не определяются, то есть необлагаемых, освобожденных, «нехозяйственных», а также в пределах внутрихозяйственных операций.

Во-вторых, исходя из определения хозяйственной деятельности согласно НКУ, основаниями для отнесения операций к хозяйственной деятельности является их связь с производством и/или реализацией товаров (работ, услуг), направление на получение дохода. Следует отметить, что случаи и основания для утилизации лекарственных средств (отходов) могут отличаться, с учетом специфики и сферы деятельности (производство, в том числе контрактное, изготовление и реализация ЛС полного цикла, наличие у производителей лицензии на утилизацию, договорные отношения, которые предусматривают компенсацию покупателю расходов утилизированных ЛС за счет поставщика и т.д.).

В-третьих, при соблюдении требований Закона Украины «О лекарственных средствах» №123/96-ВР в части процедуры утилизации некачественных лекарственных средств, полученные отходы соответствуют законодательному определению товаров, с последующим отражением в составе активов (как объект учета запасов).

От себя хотим дополнить, что Методическими рекомендациями ведения учета ЛС и медицинских изделий, утвержденных приказом Минздрава Украины №635 от 09.09.2014 определены особенности бухгалтерского учета, в частности при признании и выбытии ЛС. В частности, ЛС признаются активом если их стоимость возможно достоверно определить, существует вероятность получения будущих экономических выгод, связанных с их использованием, и/или они имеют потенциал полезности. ЛС со сроком годности, который прошел, изымаются из обращения, списываются с баланса с одновременным оприходованием как утиль.

Напоследок следует отметить, что применение налогового, бухгалтерского законодательства в области правоотношений по лекарственным средствам (создание, регистрация, производство, реализация и т.д.) существует в плоскости учета требований профильных «лекарственных» нормативно-правовых актов. В частности, но не исключительно, Закона Украины «О лекарственных средствах», Правил утилизации и уничтожения ЛС, утвержденными приказом Минздрава Украины № 242 от 24.04.2015 года, Методических рекомендаций ведения учета ЛС и медицинских изделий, утвержденных приказом Минздрава Украины №635 от 09.09.2014. Каждый налогоплательщик, с учетом особенностей своей деятельности и отраслевой специфики, договорных отношений, судебных решений, технологических регламентов, первичных документов и т.д., должен находить свой путь решения вопросов налогообложения.

С уважением,

Татьяна Савчук

Руководитель практики трансфертного ценообразования и аудита

ID Legal Group

Татьяна Савчук

Оставьте Нам Ваши контакты и Мы с Вами свяжемся

ID Legal Group
ID Legal Group