Skip to content Skip to sidebar Skip to footer

Правила трансфертного ціноутворення для операцій нерезидентів із їх постійними представництвами в Україні, – Тетяна Савчук, аудитор ID Legal Group

Трансфертне ціноутворення (далі  ТЦУ) базується на принципі «витягнутої руки». Офіційно цей принцип визначено п. 1 ст. 9 Модульної (типової) податкової конвенції ОЕСР (міжнародною Організацією економічного співробітництва та розвитку) щодо податків на доходи та капітал, яким зазначено:

«Якщо в економічних чи фінансових відносинах між двома підприємствами виникають або створюються умови, які відрізняються від умов, які б існували у відносинах між двома незалежними підприємствами, будь-яка частина прибутку, яка б за відсутності таких умов відносилася до прибутку одного з підприємств, але через такі умови не відноситься до прибутку, може включатися до прибутку такого підприємства і відповідним чином оподатковуватися».

Цей принцип з 2018 року поширюється і на операції нерезидентів із їх постійними представництвами в Україні.

Підстави визнання операцій контрольованими викладені п. 39.2 ст. 39 ПКУ. Зокрема, згідно п. п. 39.2.1.7 п. п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПКУ операції визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

1)         річний дохід платника податків за відповідний (звітний рік) від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків);

2)         обсяг господарських операцій платника податків з кожним контрагентом (стороною контрольованих операцій), визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік. Причому, обсяг господарських операцій, визначений за правилами бухгалтерського обліку, повинен бути визначений за цінами, що відповідають принципу «витягнутої руки».

Загальне правило, за яким визначається контрольованість тієї чи іншої господарської операції, передбачає її  вплив на об’єкт оподаткування податком на прибуток (а саме, на витрати чи доходи).

Так, в своїй консультації (ІПК від 25.06.2021 р. № 2525/ІПК/17-00-07-06-10/) податковий орган прийшов до висновку, що в разі отримання постійним представництвом грошових коштів  від нерезидента у розмірі понад 10 мільйонів гривень, в тому числі призначені для перерахування на користь резидентів за надані послуги (виконані роботи) для нерезидента, такі операції є господарськими операціями для цілей трансфертного ціноутворення та  відповідно до п.п. 39.2.1.7 ст. 39 ПКУ в повному обсязі повинні враховуватись при визначенні вартісного критерію обсягу господарських операцій для цілей застосування трансфертного ціноутворення, з урахуванням особливостей  договірних умов, обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.

З юридичної точки зору, представництво і нерезидент являються «однією особою», тому цивільно-правові відносини між ними не можуть виникати, а контролюються внутрішньогосподарські розрахунки (внутрішньо фірмові відносини між нерезидентом та його постійним представництвом). До таких операцій можна віднести переміщення активів – матеріальних ресурсів (а саме, грошових коштів, товарів, устаткування, обладнання та ін.)

Як показує практика, в питаннях пов’язаних з ТЦУ Україна дотримується підходів, рекомендованих ОЕСР у своїх відповідних документах. Так,  стосовно взаємовідносин нерезидента та його постійного представництва, ОЕСР рекомендує застосовувати концепцію «гіпотетичних» операцій, яка містить набагато ширший перелік ситуацій, які потрібно враховувати при визначені частини прибутку нерезидента, який повинен оподатковуватися на рівні постійного представництва. Оскільки, як правило, взаємовідносини між  постійним представництвом та різними частинами підприємства нерезидента не оформлено документально, ця «особливість» вимагає особливих «підходів» та методів  застосування ТЦУ, відмінних від звичайної практики, яка застосовується для операцій між окремими підприємствами.

З точки зору ОЕСР, аналіз взаємовідносин між представництвом і нерезидентом повинен проходити в два етапи. На першому потрібно провести функціональний аналіз представництва та фактичний аналіз його діяльності (визначити основні функції, які здійснює представництво, активи та ризики діяльності нерезидента щодо представництва). На підставі всебічно проведеного аналізу можна зробити висновок щодо взаємовідносин між представництвом і нерезидентом, які могли б формувати окремі операції з постачання (капіталу, робіт, послуг, товарів, грошових коштів та ін.), якщо б вони здійснювалися між окремими непов’язаними компаніями. Іншим проблемним питанням в аспекті ТЦУ є розгляд взаємовідносин представництва нерезидента з іншим нерезидентом, який входить до міжнародної групи підприємств. Такі операції також слід уважно вивчати, оцінювати всі ризики та робити завчасно попередню оцінку на предмет визнання таких операцій контрольованими.

Як вже зазначалося раніше, особливістю операцій між постійним представництвом і нерезидентом полягає у виникненні взаємовідносин  в межах однієї юридичної особи.  Основна задача аналізу ТЦУ полягає в:  розмежуванні частин прибутку між  ними, відокремленні частини прибутку, яка повинна оподатковуватися та сплачуватися постійним представництвом на території України. Для цього найбільш прийнятним буде застосування методів ТЦУ на основі рентабельності: методу чистого прибутку та методу розподілення прибутку.

Якщо постійними представництвами здійснюються контрольовані операції, вони зобов’язані :

–       подати Звіт про контрольовані операції до податкового органу;

–       підготувати та зберігати документацію з ТЦУ

Рекомендовано до подачі звіту про контрольовані операції (який подається до 01 жовтня року, наступного за звітним), провести економічний аналіз господарських операцій між постійним представництвом на предмет відповідності вимогам ТЦУ. Якщо за результатами перевірки виникне необхідність в коригуванні показників податкової звітності, буде можливість виправити показники та уникнути  штрафу  за самостійне виправлення помилки.

Враховуючи значні розміри відповідальності за неподання /несвоєчасне подання звіту про контрольовані операції; не включення контрольованої операції до звіту; неподання документації з ТЦУ, передбачені ст. 120 ПКУ, дотримання формальних вимог та правил ТЦУ є важливою функцією і зобов’язанням управлінського персоналу постійного представництва.

Також варто зауважити, що починаючи зі звітного 2020 року усі платники податків (а постійні представництва як раз і є такими), які подають звіт про КО за 2020 рік, також мають подати і Повідомлення про участь у міжнародній групі компаній (форма та порядок заповнення Повідомлення про участь у МГК затверджені Наказом Мінфіну від 31.12.2020  № 839). І для постійних представництв у цьому зобов’язанні виключень не передбачено. Граничний строк подання Повідомлення аналогічний до Звіту про КО – до 30 вересня 2021 р. включно. При цьому Повідомлення має бути подано незалежно від того, чи належить платник податків до МГК чи ні. Варто пам’ятати, що неподання Повідомлення за 2020 р. або ж надання недостовірної інформації в ньому тягне за собою накладення штрафу у розмірі 105 тис.грн.