Загрузка сайта

Применение Конвенции о защите прав человека и основополагающих свобод и практики Европейского суда по правам человека как источников права при рассмотрении налоговых споров.

Применение Конвенции о защите прав человека и основополагающих свобод и практики Европейского суда по правам человека как источников права при рассмотрении налоговых споров.
       1. Основные положения нормативно-правовых актов относительно обеспечения права на защиту.
 
       Основным Законом, который определяет права, свободы и обязанности человека и гражданина является Конституция Украины, которой в частности, предусмотрены права:
 
       обжаловать в судах общей юрисдикции решения, действия или бездеятельность органов государственной власти, органов местного самоуправления, их должностных и/или должностных лиц;
 
       обратиться для защиты собственных прав и свобод в международные судебные учреждения (например, Европейского Суда по правам человека) только после всех использованных национальных способов и средств с целью реализации права на юридическую защиту;
 
       на возмещение материального и/или морального вреда, который был причинен вследствие незаконных решений, действий или бездеятельности органов государственной власти, органов местного самоуправления, их должностных и/или служебных лиц при осуществлении ими полномочий.
 
       В указанные выше принципы конституционных норм положены нормы Конвенции о защите прав человека и основополагающих свобод (дальше – Конвенции). 
 
       Например норма относительно права на справедливый суд, которое состоит «в рассмотрении дела в течение «разумного» срока и определенного законом судом, который должен решить спор относительно нарушения прав и обязанностей заявителя гражданского характера или установить обоснованность выдвинутого против него уголовного обвинения».
 
       Таким образом, согласно указанной норме при рассмотрении Европейским Судом по правам человека (далее – ЕСПЧ), в частности, налоговых споров, дело рассматривается в разрезе гражданского или уголовного законодательства.
 
       При осуществлении судопроизводства в соответствующей категории споров ЕСПЧ, в частности применяет ст. 1 Протокола № 1 к Конвенции («защита собственности») которой предусмотрено право лица мирно владеть своим имуществом». Лишение этого имущества допускается исключительно в интересах общества и на условиях, определенных законом или общими принципами международного права. При этом государство наделено правом принимать законы, которые обеспечат ей полномочия по осуществлению контроля за пользованием имуществом и уплатой налогов и сборов или штрафов с целью защиты общегосударственных интересов.
 
       Норма «никакого наказания без закона» нашла свое отражение в норме Конституции Украины, котрой предусмотрено, что законы и другие нормативно-правовые акты не имеют обратного действия во времени, кроме случаев, когда нормы этих нормативно-правовых актов смягчают или отменяют ответственность лица. При этом Конституцией Украины предусмотрено, что исключительно законами Украины определяются, в частности основные принципы ответственности.
 
       Как свидетельствует судебная практика, большинство истцов (налогоплательщиков) ограничиваются решением спорных вопросов, в том числе и с органами доходов и сборов, в рамках национального законодательства, национальной системы судопроизводства и судебной практики административных судов, которая сложилась по результатам рассмотрения дел (в связи с отсутствием финансовых ресурсов, неосведомленностью с нормативно-правовыми актами и т. п).
 
       2. Судебная практика ЕСПЧ.
 
       Проанализировав решения ЕСПЧ, которые имеются в сети Интернет, можно утверждать, что при рассмотрении дел, касающихся налоговых споров этим Судом тщательно изучаются предоставленные материалы дела и исследуются вопросы использования заявителем всех предусмотренных национальным законодательством способов и средств защиты, соблюдение национальными судами процессуальных сроков («разумный» срок рассмотрения дела, норм материального и процессуального права, определение размера материального и/или морального вреда заявителю, нанесенного незаконными решениями, действиями или бездеятельностью органов государственной власти.
 
       В частности, по результатам анализа решений ЕСПЧ можно определить некоторый перечень вопросов, которые довольно часто выступают предметом дел по налоговым спорам: 
 
       1) относительно «разумного» срока рассмотрения (в решении ЕСПЧ от 09.12.2010 по заявлению № 49009/07 в деле Сокор против Украины указано: «Суд напоминает, что разумность длительности производства должна определяться в свете соответствующих обстоятельств дела и учитывать такие критерии: сложность дела, поведение заявителя и соответствующих органов власти, а также важность предмета спора для заявителя»);
 
       2) относительно «низкого качества» (несовершенства) норм закона (в решении от 14.01.2011 по заявлениям №№ 23759/03 и 37943/06 в деле Щекин против Украины указано: «По мнению Суда, отсутствие в национальном законодательстве необходимой четкости и точности, которые предусматривали возможность различного толкования такого важного финансового вопроса, нарушает требование «качества закона», предусмотренное Конвенцией, и не обеспечивающая адекватную защиту от произвольного вмешательства публичных органов государственной власти в имущественные права заявителя».
 
       Одновременно отмечаем, что принцип презумпции правомерности решений налогоплательщика, установленный Налоговым кодексом, предусматривает неоднозначное или разное (отличное друг от друга) трактование норм в одном или нескольких нормативно-правовых актах; 
 
       3) о презумпции невиновности (решение ЕСПЧ от 23.07.2002 по делу «Джяносевик против Швеции и «Вастберга Такси Актиболаг» и Вулик против Швеции» указано: «Суд отметил и то, что заявители обладали всеми необходимыми средствами правовой защиты на стадии судебного разбирательства и могли представлять необходимые доказательства и иным образом обосновывать неправомерность начисления недоимки и пени в таком размере. В подобных делах при решении вопроса о надлежащем балансе интересов Суд склоняется на сторону государства», при этом также указано: «В данном деле Суд счел, что финансовые интересы государства сами по себе не способны оправдать поспешное исполнение решений о взыскании налоговой недоимки, поскольку последняя, в отличие от собственно налогов, не может рассматриваться как источник финансирования государства, а служит преимущественно средством обеспечения надлежащего исполнения налоговых обязательств со стороны налогоплательщиков.»); 
 
       Основные принципы, которые заложены в основу категории «ответственность» в Конституции Украины – это презумпция невиновности, недопущение двойного привлечения к юридической ответственности за одно и тоже правонарушение и индивидуального характера ответственности.
 
       Принцип презумпции невиновности предполагает, что лицо остается не виновным в совершении преступления и не подлежит уголовному наказанию, до момента доказательства его вины в установленном законом порядке. При этом обвинение не может основываться на доказательствах, полученных незаконным путем и/или предположениях. 
 
       Реализация принципа презумпции невиновности предусмотрена в Уголовном кодексе Украины (далее – УК Украины).
 
       Ответственность за уклонение от уплаты налогов, сборов (обязательных платежей) и от уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование установлена статьями 212 и 2121 УК Украины.
 
       Объективная сторона этих составов преступлений предполагает наличие умысла в действиях или бездействии по уклонению от обязанности уплатить налоги и сборы (обязательные платежи) и единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование в бюджеты, государственные целевые фонды и соответственно фонд общеобязательного государственного социального страхования. 
 
       Наряду с этим одним из принципов положений Конвенции о защите прав человека, который используется ЕСПЧ при рассмотрении споров с участием органов государственной власти (в том числе и с налоговыми органами) является принцип «non bis in idem» (лат. «не дважды за одно и тоже нарушение»), предусмотренный ст. 4 Протокола № 7 к Конвенции согласно которой лицо не может быть дважды привлечено за одно и то же правонарушение не только к уголовной, но и к другим видам ответственности (административной, дисциплинарной, гражданско-правовой, материальной).
 
       Для примера можно привести дело Остерлунд против Финляндии (решение от 10.05.2015 по заявлению № 53197/13 некоторые дела ЕСПЧ), в которой содержится порядок применения принципа «non bis in idem» в рамках положений ст. 4 Протокола № 7 к Конвенции: «Суд повторно отмечает, что Статья 4 Протокола № 7 содержит три отдельные гарантии, которые предусматривают, что никто не может быть отданным под суд, судимым или наказанным за одно и тоже правонарушение».
 
       Однако, современная теория государства и права Украины и нормы законодательства Украины предусматривают возможность привлечения к ответственности как юридических лиц (одновременное привлечение к финансовой и административной ответственности), так и должностных лиц юридического лица (одновременное привлечение к финансовой и уголовной ответственности), а физических лиц, в том числе физических лиц-предпринимателей (одновременное привлечение к финансовой и административной или к финансовой и уголовной ответственности), что по сути не соответствует нормам Конвенции и ст. 4 Протокола № 7.
 
        4) по принципу индивидуального характера ответственности налогоплательщика.
 
       Конституцией Украины установлено индивидуальный характер юридической ответственности лица, то к ответственности может привлекаться только лицо, совершившее правонарушение. 
 
       К этой категории дел можно отнести дела, касающиеся отсутствия документального подтверждения (по мнению органа доходов и сборов) налогоплательщику права на налоговый кредит и соответственно на бюджетное возмещение налога на добавленную стоимость, в связи с фиктивностью контрагента такого плательщика.
 
       А именно, в случаях когда по результатам налоговой проверки налогоплательщику уменьшают сумму налогового кредита по НДС и бюджетного возмещения НДС вследствие «отсутствия документального подтверждения реальности факта осуществления хозяйственных операций. При этом следует также отметить, что некоторые уголовные производства по делам относительно уклонения от уплаты налогов, сборов (обязательных платежей) и от уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование возбуждаются на основании выводов в акте проверки органов доходов и сборов.
 
       Вместе с тем, в постановлении Пленума Верховного Суда Украины от 08.10.2004 года № 15 «О некоторых вопросах применения законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов, сборов, других обязательных платежей» указано, что «в заключении эксперта или актах документальной проверки по соблюдению налогового законодательства могут быть установлены фактические данные, подтверждающие наличие или отсутствие в действиях подсудимого состава такого преступления».
 
       Однако наличие таких данных не является подтверждением умысла в действиях или бездействии налогоплательщика, поскольку его наличие или отсутствие может быть доказано или опровергнуто только в судебном порядке. 
 
       Поскольку налоговое законодательство не предусматривает прямой зависимости исполнения одним налогоплательщиком своих обязательств перед бюджетом от выполнения таких обязательств другим налогоплательщиком, соответственно «добросовестный» налогоплательщик не может нести ответственность за невыполнение или ненадлежащее выполнение налоговых обязательств другого «недобросовестного» налогоплательщика. 
 
       Такой же позиции придерживается ЕСПЧ, например, в решении от 22.01.2009 года по заявлению № 3991/03 по делу «Булвес» АД против Болгарии указано: «Суд считает, что поскольку компания-заявитель в полном объеме и своевременно исполнила обязанности по соблюдению установленных Государством — членом Конвенции норм в отношении НДС, не имела способов для обеспечения исполнения налоговых обязательств поставщиком и не знала о неисполнении последним своих обязанностей, она могла правомерно ожидать получения выгоды от применения одного из основных правил системы налогообложения НДС, а именно от признания права на налоговый кредит по сумме НДС, которая была уплачена поставщику».
 
       Аналогичная позиция также содержится в решении от 09.01.2007 по заявлению № 803/02 по делу Интерсплав против Украины: «Фактически постоянные задержки возмещения и компенсации в сочетании с отсутствием эффективных средств предотвращения или прекращения такой административной практики, так же как и состояние неопределенности относительно времени возвращения средств заявителя, нарушает «справедливый баланс» между требованиями публичного интереса и защитой права на мирное владение имуществом».
 
       Кроме того следует отметить, что Верховной Радой Украины принят Закон Украины «О выполнения решений и применение практики Европейского суда по правам человека» от 23.02.2006 № 3477-IV (далее – Закон № 3477), которым регулируются отношения, вытекающие из обязательства государства выполнять решения Европейского суда по правам человека по делам против Украины и устранить причины, которые привели к нарушению Украиной Конвенции о защите прав человека и основных свобод и соответствующих протоколов к ней, а также необходимостью применения судебной практики европейских стандартов прав человека в национальном судопроизводстве. Законом № 3477 предусмотрено, что суды при рассмотрении любых категорий дел должны придерживаться положений Конвенции и судебной практики ЕСПЧ.
 
       В связи с этим на сегодня в некоторых решениях судов общей юрисдикции, в том числе и административных, можно найти ссылки на решения ЕСПЧ. 
 
       Например, в постановлении Высшего административного суда Украины от 30.03.2016 делу №814/5249/13-а по иску ООО «Гринтур-ЭКС» до Межрегионального главного управления Миндоходов - Центрального офиса по обслуживанию крупных плательщиков о признании противоправными и отмене налоговых уведомлений – решений содержатся ссылки на выводы решений ЕСПЧ от 09.01.2007 по делу «Интерсплав против Украины» и от 22.01.2009 года по делу «Булвес» АД против Болгарии, а также указано, что «ссылка налогового органа на отсутствие у названных контрагентов возможности исполнения соответствующих договоров поставки, учитывая существование в составе их контрагентов лиц, отнесенных к категории фиктивных, обоснованно не принято судами первой и апелляционной инстанции во внимание, поскольку приведенные выше положения Налогового кодекса Украины не устанавливают зависимости права налогоплательщика на включение в налоговый кредит сумм, которые не отнесены другим субъектом в состав налоговых обязательств последнего».
 
       Таким образом, несмотря на фактическое отсутствие в законодательстве Украине прецедентного права, налогоплательщики (в качестве истцов и ответчиков по делу) не лишены возможности использовать при подготовке процессуальных документов норм Конвенции, протоколов к ней, а также судебной практики ЕСПЧ.
 
 
С уважением, руководитель судебно - правового департамента
 
Олег Никитин

Оставьте Нам Ваши контакты и Мы с Вами свяжемся

ID Legal Group - Юридическое объединение
ID Legal Group - Юридическое объединение