Понимая, что после подачи годовой отчетности, большое количество налогоплательщиков обратит свое внимание на следующий, весьма важный этап декларирования (это идентификация, исследования, обоснование и декларирования контролируемых сделок), мы решили обратиться к теме именно этих операций. Внимание нашего объединения привлек достаточно «свежее» письмо Минфина относительно признания отдельных операций контролируемыми от 1 февраля 2019 года №11420-08-63/2874, выданного по запросу ГФС Украины. Тема письма посвящена довольно неожиданным операциям - выплате заработной платы. И что самое интересное, представители Минфина, проанализировав положения НКУ, пришли к выводу, что при условии соответствия стоимостным критериям (общий доход плательщика налога свыше 150 млн. грн, сумма начисленной з/п превышает 10 млн. в течение отчетного периода) и в случае начисления такой заработной платы нерезиденту такие операции могут быть идентифицированы как контролируемые со всеми вытекающими из этого последствиями.
ГФС, в своем официальном издании «Вестник. Официально о налогах», подтвердила такой вывод и предупредила о необходимости декларирования таких операций в Отчете о контролируемых операциях.
Но приписка о том, что каждую такого рода операцию нужно рассматривать только детально изучив все условия и обстоятельства и первичные документы, оставляет надежду на то, что налоговики не поставят себе целью банальное и без детального разбирательства начисление штрафа за недекларирование объемов контролируемых операций, но все же будут руководствоваться здравым смыслом.
Давайте попробуем разобраться, какие же случаи начисления з/п иностранцу могут быть трактованы как контролируемые операции.
Во-первых, заработная плата в соответствии с положениями Закона «Об оплате труда» - это вознаграждение в денежном выражении, которое по трудовому договору работодатель выплачивает работнику за выполненную им работу. То есть начисление и выплата заработной платы предполагает наличие у двух сторон - работника и работодателя трудовых отношений (по устному или письменному трудовому договору).
Для трудоустройства иностранцев в Украине действует ряд необходимых условий, к которым, в частности относятся:
Получение разрешения на трудоустройство иностранцев и лиц без гражданства, для чего иностранцы подают в соответствующие учреждения заявление работодателя, копию паспорта иностранца, фотографии, проект трудового договора (контракта), при необходимости другие дополнительные документы;
Назначение минимальной заработной платы на уровне не менее 10 МЗП;
Платность от имени работодателя за выдачу или продление разрешения на применение труда иностранцев.
Отметим, что получение разрешения на использование труда иностранцев в Украине является основанием для получения иностранцем вида на жительство в Украине. При этом согласно положениям пункта 162.1.2. статьи 162 НКУ физическое лицо - нерезидент, получающее доходы из источника их происхождения в Украине является плательщиком НДФЛ (кроме доходов от дипломатической или приравненной к ней международным договором деятельности), а в соответствии с п.1.1 п.161 раздела 10 «Другие переходные положения» НКУ также и плательщиком Военного сбора. Эти нормы НКУ вполне коррелируются с подавляющим большинством Конвенций об избежании двойного налогообложения, в которых обычно предполагается, если работа по найму осуществляется иностранцем в другом договорном государстве, такое вознаграждение, полученное в связи с этим, может облагаться налогом в этом другом Государстве. Из существующей практики именно так и следует, что заработная плата иностранца, начисленная в Украине, облагается налогом на доходы физических лиц также и в Украине.
В итоге, можно отметить, хоть трудоустроенный иностранец, который получает заработную плату в Украине, и не приобретает украинского гражданства (остается нерезидентом), при этом:
- может оставаться гражданином другого государства в том числе входящего в перечень государств (территорий), утвержденный Кабинетом Министров Украины в соответствии с подпунктом 39.2.1.2 подпункта 39.2.1 пункта 39.2 статьи 39 НКУ,
- может быть связанным лицом к субъекту хозяйствования, на котором он трудоустроен,
- получает заработную плату как высокооплачиваемый профессионал, что в итоге за год превышает 10 млн. грн. (в месяц - это около 30 тыс. евро)
по требованиям законодательства платит в бюджет Украины НДФЛ и Военный сбор с суммы всего начисленного ему вознаграждения в виде заработной платы.
То есть формально будет выполняться требование о признании сделки контролируемой с нерезидентом, который не платит подоходный налог с полученных в Украине доходов в стране, где есть резидентом, но этот налог будет уплачиваться в Украине. И не понятно, при таких же обстоятельствах контроллеры будут настаивать на контролируемости операций по начислению и выплате зарплаты нерезиденту? Видимо остается дождаться только конкретной практики по этому вопросу.
Но в каких случаях все же существует риск признать выплаты работнику контролируемыми операциями?
По нашему мнению, подводные камни могут присутствовать в скрытых трудовых отношениях, к которым относятся выплаты на ФЛП. Поскольку лицо без украинского гражданства может быть зарегистрировано субъектом предпринимательской деятельности и может выбрать упрощенную систему налогообложения. Такая система налогообложения не связана с уплатой подоходного налога на общих основаниях, ни в Украине, ни в государстве физического лица (где он является резидентом), - именно этот случай, вероятно, может рассматриваться как выплата вознаграждения скрытому сотруднику с последствиями, вытекающими из этого, по контролируемости операций и обоснованию соответствия их ценообразования принципу «вытянутой руки».
С уважением,
Руководитель практики трансфертного ценообразования и аудита
ID Legal Group
