Завантаження сайту

Застосування Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та практики Європейського суду з прав людини як джерел права при розгляді податкових суперечок.

Застосування Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та практики Європейського суду з прав людини як джерел права при розгляді податкових суперечок.
23.11.2016
       1. Основні положення нормативно-правових актів щодо забезпечення права на захист.
 
       Основним Законом, який визначає права, свободи та обов’язки людини і громадянина є Конституція України, так зокрема передбачено права:
 
       оскаржити у судах загальної юрисдикції рішення, дії або бездіяльність органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їх посадових та/або службових осіб;
 
       звернутися для захисту власних прав і свобод до міжнародних судових установ (наприклад, Європейського Суду з прав людини) лише після всіх використаних національних способів та засобів з метою реалізації права на юридичний захист;
 
       на відшкодування матеріальної та/або моральної шкоди, що була завдана внаслідок незаконних рішень, дій або бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їх посадових та/або службових осіб під час здійснення ними повноважень.
 
       У вказані вище принципи конституційних норм покладено норми Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (далі – Конвенції). 
 
       Наприклад норма щодо права на справедливий суд, яке полягає «у розгляді справи протягом «розумного» строку та визначеного законом судом, який або має вирішити спір щодо порушення прав та обов'язків заявника цивільного характеру або встановити обґрунтованість висунутого проти нього кримінального обвинувачення».
 
       Таким чином, згідно із зазначеною нормою при розгляді Європейським Судом з прав людини (далі – ЄСПЛ), зокрема податкових спорів, справа розглядається у розрізі цивільного або кримінального законодавства.
 
       При здійсненні судочинства у відповідній категорії спорів ЄСПЛ, зокрема застосовує ст. 1 Протоколу № 1 до Конвенції («захист власності») якою передбачено «право особи мирно володіти власним майном». Позбавлення цього майна допускається виключно в інтересах суспільства та на умовах, визначених законом або загальними принципами міжнародного права. При цьому держава наділена правом приймати закони, які забезпечать їй повноваження щодо здійснення контролю за  користуванням майном та сплатою податків і зборів або штрафів з метою захисту загальнодержавних інтересів.
 
       Норма «жодного покарання без закону» знайшла своє відображення у нормі Конституції України якою передбачено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії у часі, крім випадків, коли норми цих нормативно-правових актів пом'якшують або скасовують відповідальність особи. При цьому Конституцією України передбачено, що виключно законами України визначаються, зокрема основні засади відповідальності.
 
       Як свідчить судова практика, більшість позивачів (платників податків) обмежуються вирішенням спірних питань, у тому числі і з органами доходів і зборів, у рамках національного законодавства, національної системи судочинства та судової практики адміністративних судів, яка склалася за результатами розгляду справ (у зв’язку з відсутністю фінансових ресурсів, необізнаністю із нормативно-правовими актами тощо).
 
       2. Судова практика ЄСПЛ.
 
       Проаналізувавши рішення ЄСПЛ, які наявні в мережі Інтернет, можна стверджувати, що при розгляді справ, які стосуються податкових спорів цим Судом ретельно вивчаються надані матеріали справи та досліджуються питання щодо використання заявником усіх передбачених національним законодавством способів та засобів захисту, дотримання національними судами процесуальний строків («розумний» строк розгляду справи), норм матеріального та процесуального права, визначення розміру матеріальної та/або моральної шкоди заявнику, завданої незаконними рішеннями, діями або бездіяльність органами державної влади.
 
       Зокрема за результатами аналізу рішень ЄСПЛ можна визначити певний перелік питань, які доволі часто виступають предметом справ по податковим спорам: 
 
       1) щодо «розумного» строку розгляду (у рішенні ЄСПЛ від 09.12.2010 за заявою № 49009/07 у справі Сокор проти України вказано: «Суд нагадує, що розумність тривалості провадження повинна визначатись у світлі відповідних обставин справи та з огляду на такі критерії: складність справи, поведінка заявника та відповідних органів влади, а також важливість предмета спору для заявника»);
 
       2) щодо «низької якості» (недосконалості) норм закону (у рішенні від 14.01.2011 за заявами №№ 23759/03 та 37943/06 у справі Щокін проти України зазначено: «На думку Суду, відсутність в національному законодавстві необхідної чіткості та точності, які передбачали можливість різного тлумачення такого важливого фінансового питання, порушує вимогу «якості закону», передбачену Конвенцією, та не забезпечує адекватний захист від свавільного втручання публічних органів державної влади у майнові права заявника».
 
       Водночас зазначаємо, що принцип презумпції правомірності рішень платника податку, встановлений Податковим кодексом України, передбачає неоднозначне або різне (відмінне один від одного) трактування норм в одному або декількох нормативно-правових актах; 
 
       3) щодо презумпції невинуватості (рішення ЄСПЛ від 23.07.2002 у справі «Джяносевік проти Швеції та «Вастберга Таксі Актіболаг» і Вулік проти Швеції» зазначено: «Суд зауважив і те, що  заявники володіли усіма необхідними засобами правового захисту на стадії судового розгляду і могли  подавати необхідні  докази та в інший спосіб обґрунтовувати неправомірність нарахування недоїмки й пені у такому розмірі. У подібних справах при вирішенні питання про належний баланс інтересів Суд схиляється на бік держави», при цьому також зазначено: «У даній справі Суд вважав, що фінансові інтереси держави самі по собі не спроможні виправдати поспішне виконання рішень про стягнення податкової недоїмки, оскільки остання, на відміну від власне податків, не може розглядатися як джерело фінансування держави, а слугує переважно засобом забезпечення належного виконання податкових зобов'язань з боку платників.»); 
 
       Основні принципи, які закладені в основу категорії «відповідальність» у Конституції України – це презумпція невинуватості, недопущення подвійного притягнення до юридичної відповідальності за одне і теж правопорушення та індивідуального характеру відповідальності.
 
       Принцип презумпції невинуватості передбачає, що особа залишається не винною у вчиненні злочину та не підлягає кримінальному покаранню, до моменту доведення її вини у встановленому законом порядку. При цьому обвинувачення не може ґрунтуватися на доказах, одержаних незаконним шляхом та/або припущеннях.
 
       Реалізація принципу презумпції невинуватості передбачена у також Кримінальному кодексі України (далі – КК України).
 
       Відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) та від сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування встановлена статтями 212 та 2121 КК України.
 
       Об’єктивна сторона цих складів злочинів передбачає наявність умислу у діях або бездіяльності щодо ухилення від обов’язку сплатити податки і збори (обов’язкові платежі) та єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування до бюджетів, державних цільових фондів та відповідно фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування.  
 
       Поряд із цим одним із принципів положень Конвенції про захист прав людини, який використовується ЄСПЛ при розгляді спорів за участю органів державної влади (у тому числі і з податковими органами) є принцип «non bis in idem» (від лат. «не двічі за одне і теж саме порушення»), передбачений ст. 4 Протоколу № 7 до Конвенції згідно з якою особа не може бути двічі притягнена за одне й те саме правопорушення не тільки до кримінальної, але також і до інших видів відповідальності (адміністративної, дисциплінарної, цивільно-правової, матеріальної тощо).
 
       Для прикладу можна навести справу Остерлунд проти Фінляндії (рішення від 10.05.2015 по заяві № 53197/13деякі справи ЄСПЛ), в якій міститься порядок застосування принципу «non bis in idem» у рамках положень ст. 4 Протоколу № 7 до Конвенції: «Суд повторно наголошує, що Стаття 4 Протоколу № 7 містить три окремі гарантії, які передбачають що ніхто не може бути відданим під суд, судимим чи покараним за одне і теж правопорушення».
 
       Однак, сучасна теорія держави і права України та норми законодавства України передбачають можливість притягнення до відповідальності як юридичних осіб (одночасне притягнення до фінансової та адміністративної відповідальності), так і посадових осіб юридичної особи (одночасне притягнення до фінансової та кримінальної відповідальності), а фізичних осіб, у тому числі фізичних осіб-підприємців (одночасне притягнення фінансової та адміністративної або до фінансової та кримінальної відповідальності), що по суті не відповідає нормам Конвенції та ст. 4 Протоколу № 7.
 
       4) щодо принципу індивідуального характеру відповідальності платника податків.
 
       Конституцією України встановлено індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, тобто до відповідальності має притягуватися лише та особа, яка вчинила правопорушення.
 
       До цієї категорії справ також можна віднести справи, що стосуються відсутності документального підтвердження (на думку органу доходів і зборів) платнику податків права на податковий кредит та відповідно на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, у зв’язку з фіктивністю контрагента такого платника.
 
       Тобто, у випадках коли за результатами податкової перевірки платнику податків зменшують суму податкового кредиту з ПДВ та бюджетного відшкодування ПДВ внаслідок «відсутності документального підтвердження» реальності факту здійснення господарських операцій. При цьому слід також зазначити, що деякі кримінальні провадження у справах щодо ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) та від сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування порушуються на підставі висновків в акті перевірки органів доходів і зборів.
 
       Водночас, у постанові Пленуму Верховного Суду України від 08.10.2004 № 15 «Про деякі питання застосування законодавства про відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів» зазначено, що «у висновку експерта або актах документальної перевірки щодо дотримання податкового законодавства можуть бути встановлено фактичні дані, які підтверджують наявність чи відсутність у діях підсудного складу такого злочину».
 
       Однак наявність таких даних не є підтвердженням умислу у діях або бездіяльності платника податків, оскільки його наявність або відсутність має бути доведена чи спростована лише у судовому порядку.
 
       До того, оскільки податкове законодавство не передбачає прямої залежності виконання одним платником податків своїх зобов'язань перед бюджетом від виконання таких зобов'язань  іншим платником податків, відповідно «добросовісний» платник податків не може нести відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкових зобов’язань іншого «недобросовісного» платника. 
 
       Такої ж позиції дотримується ЄСПЛ, наприклад у рішенні від 22.01.2009 року за заявою № 3991/03 по справі «Булвес» АД проти Болгарії зазначено: «Суд вважає, що оскільки компанія-заявник у повному обсязі та вчасно виконала обов’язки з дотримання встановлених Державою — членом Конвенції норм стосовно ПДВ та не мала засобів для забезпечення виконання податкових зобов’язань постачальником і не знала про невиконання останнім своїх обов’язків, вона могла правомірно очікувати отримання вигоди від застосування одного із основних правил системи оподаткування ПДВ, а саме від визнання права на податковий кредит щодо суми ПДВ, яка була сплачена постачальнику».
 
       Аналогічна позиція також міститься у рішенні від 09.01.2007 за заявою № 803/02 у справі Інтерсплав проти України: «Фактично постійні затримки відшкодування і компенсації у поєднанні із відсутністю ефективних засобів запобігання або припинення такої адміністративної практики, так само як і стан невизначеності щодо часу повернення коштів заявника, порушує «справедливий баланс» між вимогами  публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном».
 
       Крім того слід зазначити, що Верховною Радою України прийнято Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 № 3477-IV (далі – Закон № 3477), яким регулюються відносини, які випливають із зобов'язання держави виконувати рішення Європейського суду з прав людини у справах проти України та усунути причини, які призвели до порушення Україною Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та відповідних протоколів до неї, а також необхідністю застосування судової практики європейських стандартів прав людини у національному судочинстві. Законом № 3477 передбачено, що суди при розгляді будь-яких категорій справ мають дотримуватися положень Конвенції та судової практики ЄСПЛ.
 
       У зв’язку з цим на сьогодні у деяких рішеннях судів загальної юрисдикції, у тому числі і адміністративних, можна знайти посилання на рішення ЄСПЛ. 
 
       Наприклад, в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 30.03.2016 справі №814/5249/13-а за позовом ТОВ «Грінтур-ЕКС» до Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень містяться посилання на висновки рішень ЄСПЛ від 09.01.2007 у справі «Інтерсплав проти України» та від 22.01.2009 року у справі «Булвес» АД проти Болгарії, а також зазначено, що «посилання податкового органу на відсутність у названих контрагентів можливості виконання відповідних договорів поставки, з огляду існування у складі їх контрагентів осіб, віднесених до категорії фіктивних, обґрунтовано не прийнято судами першої та апеляційної інстанції до уваги, оскільки наведені вище положення Податкового кодексу України не встановлюють залежності права платника податків на включення до податкового кредиту сум, які не віднесені іншим суб'єктом до складу податкових зобов'язань останнього.».
 
       Таким чином, незважаючи, на фактичну відсутність у законодавстві Україні прецедентного права, платники податків (у якості позивачів та відповідачів по справі) не позбавлені можливості використовувати при підготовці процесуальних документів норм Конвенції, протоколів до неї, а також судової практики ЄСПЛ.
 
 
З повагою, керівник судово - правового департаменту
 
Олег Нікітін

Залиште Нам Ваші контакти і Ми з Вами зв'яжемося

ID Legal Group
ID Legal Group