Завантаження сайту

Особливості оподаткування господарських операцій з нерезидентами. Де очікувати на пастку? - Тетяна Савчук, аудитор ID Legal Group, для журналу «Юрист і Закон»

Особливості оподаткування господарських операцій з нерезидентами. Де очікувати на пастку? - Тетяна Савчук, аудитор ID Legal Group, для журналу «Юрист і Закон»
13.10.2020

Стаття опублікована в журналі «Юрист і закон» № 37

 

Міжнародне оподаткування – один із найбільш затребуваних напрямів, який податковий орган постійно розвиває та вдосконалює, розширюючи як базу оподаткування, так і суб'єктний склад для сплати податків. Цьому сприяють і міжнародні тенденції, і внутрішня податкова політика.

Так, MLI-конвенція, до якої приєднуються всі розвинені країни, що йдуть шляхом установлення прозорих правил міжнародного оподаткування, і яку підписала Україна, унесла істотні корективи до міжнародних угод про уникнення подвійного оподаткування. Передусім щодо можливості застосування зниженої ставки оподаткування для отримувача доходу з огляду на те, чи є такий отримувач кінцевим бенефіціаром щодо такого доходу, чи ні.

Звісно, і положення Податкового кодексу зазнають поступових змін у частині оподаткування виплат нерезидентам. Так, запроваджені норми Закону № 466 від 16.02.2020 (набув чинності 23.05.2020), з урахуванням правок, унесених ЗУ № 786-IX від 14.07.2020 (набув чинності 08.08.2020), також не обійшли теми виплат нерезидентам доходів із джерелом походження їх з України.

Так, цікавою новинкою ЗУ № 466 є запровадження для розрахунку бази оподаткування підвищувального коефіцієнта до суми виплаченого доходу, з якого не утримано податків, або до суми доходу, виплаченого у негрошовій формі. Запропонована формула нагадує "натуральний"коефіцієнт, який уже досить давно застосовують для розрахунку бази оподаткування податком із доходів фізичних осіб, передбачений п. 164.5 ПКУ.

Запроваджена формула враховує ставку податку на доходи нерезидента, установлену пп. 141.4.2 ПКУ в розмірі 15 %. Суми податку до сплати розраховують як різницю між збільшеною базою оподаткування та сумою фактично виплаченого доходу нерезиденту за такою формулою:

 

Податок = (Сума Доходу * 100) / (100 - Ставка Податку) - Сумма Доходу

 

Тобто податковому агенту потрібно бути вкрай уважним під час визначення суми податку нерезидента, аби не помилитися з розрахунковою базою.

Проте, крім збільшення розрахункової величини бази оподаткування, зазнала змін, власне, і сама база для сплати податку. Так, з липня 2020 року до доходів нерезидентів, які підлягають оподаткуванню, належить прибуток нерезидента від продажу інвестиційного активу (акції, корпоративні права, цінні папери, деривативи) юридичних осіб – резидентів і нерезидентів, якщо за останні 365 днів до відчуження інвестиційного активу капітал такого нерезидента на понад 50% формується/формувався за рахунок прямого чи опосередкованого володіння українською юридичною особою або якщо за останні 365 днів до відчуження інвестиційного активу капітал такого резидента на понад 50% формується/формувався за рахунок нерухомого майна, розташованого в Україні на праві власності чи праві користування.

Незрозумілим залишається механізм справляння такого податку й те, хто буде податковим агентом під час таких операцій, якщо в разі опосередкованого володіння резидент, власник корпоративних прав якого змінився, може й не володіти інформацією про зміну такого опосередкованого володільця.

Суперечливу норму імплементовано до пп. 141.4.2 ПКУ, за яким ставку 15% до доходів нерезидента потрібно застосовувати до суми, яку розраховують як різницю між виплаченими дивідендами на користь нерезидента і сумою, розрахованою за принципом "витягнутої руки", або до виплачених доходів, прирівняних до дивідендів.

Слід зазначити, що ще 2018 року Мінфін у листі від 26.09.2018 р. № 11420-10-10/25191 дійшов висновку, що недоцільно визнавати контрольованими операції нарахування (виплати) дивідендів у грошовій формі платником податку на прибуток на користь нерезидентів. Тобто нараховані дивіденди нерезидентам не є контрольованими операціями, але виплачену суму дивідендів за принципом "витягнутої руки" перевірити все-таки потрібно (і це при тому, що навіть 10-мільйонний критерій тут спрацьовувати не буде – будь-яка сума має бути зіставлена з розрахованою величиною за принципом "витягнутої руки") – а раптом є перевищення й додатково потрібно сплатити податок за ставкою 15 %?

Новелою ЗУ № 466 є запровадження широкого застосування поняття "ділова мета". Розрахунків із нерезидентами ця норма не оминула. Так, п. 140.5 ПКУ доповнено новим пп. 140.5.15, відповідно до якого вже з травня 2020 року фінансовий результат до оподаткування належить збільшувати на суму витрат, які зробив платник податків під час здійснення операцій із нерезидентами, якщо такі операції не мають ділової мети. І навіть застереження, що обов'язок доведення відсутності ділової мети покладено на контролюючий орган, не додає оптимізму, оскільки більшість платників податків знайома з принципами роботи податківців – головне донарахувати, а далі з'ясовуватимемо.

Цікавим є висновок податківців щодо вказаної норми, висловлений в ІПК від 30.07.2020 р. № 3139/ІПК/99-00-05-05-02-06, згідно з яким фінансовий результат до оподаткування потрібно збільшувати відповідно до пп. 140.5.15 ПКУ на суму витрат, які зробив платник податків за операціями з нерезидентом, якщо такі операції не мають ділової мети, незалежно від того, чи відповідають такі операції принципу "витягнутої руки" згідно зі ст. 39 ПКУ.

Зазначимо, що поняття "ділова мета" прямо імплементоване в ст. 39 ПКУ та за її вимогами платник податків, обґрунтовуючи ціноутворення в контрольованих операціях, має, крім дотримання решти вимог (опису групи компаній, особливостей ринку функціонування, проведення функціонально-ризикового аналізу, обґрунтування вибору методу ТЦУ, проведення економічного аналізу тощо), обов'язково обґрунтувати наявність "ділової мети" під час здійснення контрольованих операцій. І навіть якщо у своєму дослідженні платник податків доведе, що ціноутворення в контрольованих операціях відповідає принципу "витягнутої руки", законотворець заклав "міну" у вигляді пп.140.5.15, за яким податківці, обґрунтовуючи відсутністю ділової мети, зможуть вилучити з витрат (а як наслідок – донарахувати суми податкового зобов'язання з податку на прибуток) ті операції з нерезидентами, які, на їхнє переконання, не відповідатимуть розумній економічній причині їх здійснення.

Багато проблем додасть платникам податків дзеркальна новація щодо норми чинної податкової різниці за положеннями пп. 140.5.4 ПКУ, коли від платника податків вимагається скоригувати фінансовий результат у бік збільшення на суму вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у нерезидентів із низькоподаткових юрисдикцій і тих нерезидентів, які мають специфічну організаційну форму, що не передбачає сплати корпоративного податку (податку на прибуток) у країні своєї реєстрації. З травня 2020 року збільшувати фінансовий результат до оподаткування потрібно і на 30 % вартості товарів (робіт, послуг), реалізованих на користь таких нерезидентів, – вимога пп. 140.5.51. Звісно, законодавець дає право вибору: можна підготувати документацію за вимогами ст. 39 ПКУ, і тоді, якщо ціноутворення в таких операціях відповідатиме принципу "витягнутої руки", коригувати фінансовий результат не потрібно. Але ж скільки ресурсів відволікатиметься в платника податків для того, аби виконати цю вимогу!

Тобто відтепер не можна чітко та з упевненістю сказати, що до операцій із нерезидентом не буде запитань, якщо податок на доходи нерезидента (із застосуванням конвенції чи ні) утримано та сплачено, а розрахунки з нерезидентом проведено вчасно та в повному обсязі. До будь-яких операцій – купівлі/продажу чи пасивних доходів із нерезидентами – у податківців можуть бути запитання, причому як до тих, що формують витрати, так і до тих, що формують доходи. Ризик донарахувань (частково чи в повній сумі) за операціями з нерезидентами існуватиме майже завжди, а платник податків ставатиме ще більш вразливим і втрачатиме ще більше ресурсів, щоб і надалі провадити господарську діяльність.

Залиште Нам Ваші контакти і Ми з Вами зв'яжемося

ID Legal Group
ID Legal Group