Тема податкових різниць є актуальною напередодні подання річної звітності з податку на прибуток.
Отже, насамперед з’ясуємо, хто повинен нараховувати податкові різниці.
Відповідь на це питання міститься у статті 134 Податкового кодексу України (далі по тексту – ПКУ). А саме, платники податку на прибуток, у яких річний дохід, визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період перевищує 40 млн. грн. (за вирахуванням непрямих податків: ПДВ та акцизного збору) повинні застосувати коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, згідно абз.8 п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПКУ від 02.12.10 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями ). Якщо ж дохід менше 40 тис грн., суб’єкт господарювання (малодохідник) може прийняти рішення про незастосування податкових різниць (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, відповідно до п.п. 140.4.8 п. 140.4 та п.п. 140.5.16 п. 140.5 ст. 140 ПКУ). При чому інформацію про прийняття такого рішення обов’язково потрібно відобразити в податковій декларації з податку на прибуток, поставивши відмітку у спеціальному полі податкової декларації «Наявність рішення», а у полі «Прийнято рішення про незастосування коригувань фінансового результату до опадаткування на усі різниці» зазначити номер розпорядчого первинного документа (наказу), який послужив прийняттю такого рішення.
Якщо в подальшій своїй діяльності, платник податків хоче користуватися правом незастосовувати податкові різниці, він повинен ставити позначку і продублювати номер та дату розпорядчого документа щодо прийняття такого управлінського рішення і в Деклараціях наступних звітних періодів.
Якщо ж підприємство-малодохідник ніколи не ставило відповідну помітку та не інформувало податковий орган про прийняття рішення про незастосування податкових різниць (хоч і мало на це право), воно цілком може виправити ситуацію та скористатися такою можливістю. Податкова служба в своїх роз’ясненнях рекомендує подати уточнюючі декларації та поінформувати ДПС про незастосування податкових різниць.
Таким чином з податковими різницями у своїй господарській діяльності стикаються високодохідники та низькодохідники, які не прийняли рішення про незастосування податкових різниць.
Для відображення податкових різниць у звітності передбачений Додаток РІ до Податкової декларації з податку на прибуток.
Сьогодні хочемо більш детально зупинитися на податкових різницях, які пов’язані із трансфертним ціноутворенням та відображаються в Додатку РІ рядку 3: «Різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій (стаття 140 розділу III Податкового кодексу України)».
Коли варто брати до уваги правила трансфертного ціноутворення ?
Якщо Ваша компанія здійснює купівлю (продаж) товарів/робіт/послуг від (на користь) контрагентів, які зареєстровані у низько податкових юрисдикціях (наприклад, ОАЕ, Гонконг, Сінгапур, Макао, Лабуан, Домінікана, Мальдіви, Сейшели, БВО, Кіпр, Ліхтенштейн, Молдова, Узбекистан, Туркменістан, Киргизстан, Чорногорія та ін.)
Якщо Ваша компанія здійснює купівлю (продаж) товарів/робіт/послуг від (на користь) контрагентів, організаційно-правова форма яких не передбачає сплати корпоративного податку (наприклад, GP, LP, LLP, LLC, KG, GmbH&Co.KG, KG&A, AG&Co.KG, FZE, FZ LLC, FZCO, S.K., S.K.A., S.J, Sp.z o.o.S.K., Sp.z o.o.S.J., V.O.S та ін.)
В аспекті трансфертного ціноутворення хочемо акцентувати увагу на найбільш поширених податкових різницях.
Різниці, які варто проаналізувати до 01-го березня року наступного за звітним:
- Податкові різниці (код різниць: 3.1.6. та 3.1.7. в додатку РІ) Імпортні/Експортні податкові різниці згідно п.п.п. 140.5.4/140.5.51 п.п. 140.5 статті 140 розділу III ПКУ які виникатимуть, коли фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшують на суму 30 відсотків вартості товарів (у тому числі необоротних активів, робіт та послуг), що придбавались/реалізовувались у/на користь нерезидентів з «низькоподаткових» юрисдикцій (які зареєстровані в державах, що включені до спеціального переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим п.п. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу (перелік, затверджений Постановою КМУ від 27 грудня 2017 року № 1045); та /або нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до спеціального переліку, та які не сплачують податок на прибуток, у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та /або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні (перелік, затверджений Постановою КМУ від 04.07.2017 року № 480).
Слід зазначити, що платник податку може не застосовувати вищезазначені податкові різниці та не збільшувати фінансовий результат на суму 30 відсотків вартості товарів (робіт, послуг), що були придбані/реалізовані у/на користь контрольованих нерезидентів, якщо сума доходів від таких операцій обґрунтовується платником податків за цінами, які відповідають принципу «витягнутої руки». Для цього платнику податків необхідно підготувати документацію з ТЦУ, яка відповідає тим самим вимогам, що і для контрольованих операцій (щодо обсягу інформації, функціонально-ризикового аналізу, обрання доцільного до фактів та обставин операцій методу, співставлення та застосування принципу «витягнутої руки»). В цьому випадку звіт про контрольовані операції не подається.
Зазначені різниці в основному застосовують платники податків, у яких річний обсяг експортних операцій із контрагентами з «низькоподаткових» юрисдикцій є незначний та економічно недоцільно готувати документацію з ТЦУ.
Різниці, які варто досліджуються до 01-го жовтня року наступного за звітним:
- Податкові різниці (код різниць: 3.1.3 ТЦ1, код різниць: 3.1.4 ТЦ1 в додатку РІ) які виникатимуть при коригуванні фінансового результату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку при перевищенні ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», над договірною (контрактною) реалізованих/придбаних товарів (робіт, послуг) при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених статтею 39 розділу I Податкового кодексу України за результатами податкового (звітного) року (підпункт 140.5.1/140.5.2 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України).
Такі податкові різниці застосовують платники податків, які здійснюють контрольовані операції. За наслідками проведеного дослідження (підготовленої документації з трансфертного ціноутворення, в якій платник податків обґрунтовує та підтверджує суму витрат за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки») та поданого Звіту про контрольовані операції в строк до 01-го жовтня року, наступного за звітним, платник податків може відобразити суму податкових різниць (коригувань лише в сторону збільшення об’єкту оподаткування) без застосування штрафних санкцій.
Підготовка документації з ТЦУ не є безумовною гарантією уникнення платниками податків податкового навантаження у вигляді застосування податкових різниць з експортних/імпортних операцій. Якщо в ході застосування методів трансфертного ціноутворення та проведення економічного аналізу з’ясовується, що ціна реалізації/придбання платником податків експортних/імпортних операцій є нижчою/вищою за ціну, визначену відповідно до принципу «витягнутої руки», то виникає обов’язок скоригувати фінансовий результат до оподаткування на розмір різниці між вартістю, визначеною за цінами згідно принципу «витягнутої руки», та вартістю фактичної реалізації/придбання.
В цьому випадку фінансовий результат до оподаткування доведеться збільшувати, на розмір різниці між вартістю, що визначена за принципом «витягнутої руки», та вартістю реалізації/придбання.
Бажаємо безпомилкового річного звітування!
З повагою,
Тетяна Савчук, аудитор
керівник практики ТЦУ та аудиту
ID Legal Group
