В індивідуальній податковій консультації №4104/6/99-99-31-02-01-15/ІПК виданій ДФСУ 29.08.2019 року податківці в чергове згадали норми вітчизняного законодавства, які регулюють операції відступлення права вимоги, на цей раз у призмі трансфертного ціноутворення. У консультації була розглянута ситуація відступлення права вимоги (цесії), в тому числі права грошової вимоги, нерезидентом-постачальником (первісним кредитором) резиденту України (новому кредитору, який є пов’язаної особою до первісного кредитора), заборгованості третьої особи (боржника, який є резидентом України).
Хоча стисле наведення в ІПК суті операції не дає її повної картини, постараємось змоделювати ситуацію. Якщо мова йде про цесію, то згідно вимог вітчизняного законодавства (статті 512-516 ЦКУ), відбулася заміна кредитора-нерезидента у зобов’язанні на іншу особу-резидента внаслідок передання ним своїх прав щодо вимоги боргу останньому. Право грошової вимоги свідчить про те, що нерезидентом був поставлений товар (роботи, інше), за який боржник – резидент не розрахувався. Після укладання правочину зазначена грошова заборгованість відступлена на користь іншого резидента, який і є ініціатором запиту на ІПК.
Мета звернення – отримати роз’яснення щодо визнання операції контрольованою та, відповідно, роз’яснення стосовно її відображення у звіті по КО. На жаль, ми не можемо дати правову інтерпретацію укладеного договору, але, вочевидь,однією із основних його умов має бути застереження щодо застосування матеріального права України, яким,крім іншого, визначено що кредитор у зобов’язанні не може бути замінений лише в тому разі, якщо таку заборону встановлено договором або законом.
Податкове законодавство конкретизує визначення відступлення права вимоги як переуступку з попередньою або наступною компенсацією кредитору, або за її відсутності(п.14.1.255 ПКУ). З цього визначення слідує висновок,що для нового кредитора наслідки операцій можуть бути різними, зважаючи на конкретні умови укладеного правочину. В любому випадку, саме для боржника-резидента зобов’язання зберігається цілком і повністю, змінюється лише його суб’єктний склад у частині кредитора.
Якщо ж зосередитись на особливостях цілей трансфертного ціноутворення, то до господарської операції прирівнюються всі види операцій, договорів або домовленостей, не зважаючи на те підтверджені вони документально чи ні, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток сторони контрольованої операції.
Надалі податковим органом здійснюється підсумовуючий висновок, що операції з відступлення права вимоги впливають на об’єкт оподаткування. Тобто, за умови дотримання інших вимог ПКУ (стосовно вартісних критеріїв господарської операції та суми доходів платника податку), зазначені операції можуть визнаватися контрольованими.
З таким безумовним твердженням можна й посперечатись. По-перше, для нового кредитора-резидента операція постачання товару (як наслідок,бухгалтерський дохід) відсутня, а отримані грошові кошти від боржника — це погашення зобов’язань за постачання товару, що мало місце в першого кредитора-нерезидента, а не в нового. Цілком логічне твердження, що саме боржник, який отримав імпортований товар був стороною контрольованої операції та, відповідно, повинен складати звіт про КО.
Заради об’єктивності слід зазначити, що фактичні обставини договору відступлення можуть свідчити про купівлю-продаж прав вимоги, яке відповідає встановленим законодавством, критеріям активу (дебіторської заборгованості). З іншого боку, у випадку безоплатного набуття права вимоги боргу у нового кредитора може виникнути дохід під час відображення в обліку безоплатно набутої заборгованості ще до погашення такого боргу боржником.
В будь якому випадку пріоритетними для висновків є первинні документи, що засвідчують таку операцію та дані бухгалтерського обліку. І цілком зрозуміло, наскільки важлива системна інтерпретація таких договорів, первинних документів, з метою напрацювання зваженого правового підходу.
