Як відомо усім бухгалтерам, дисконтування – це процес, який з метою приведення до теперішньої вартості майбутнього зобов’язання має прямий вплив на формування доходно-витратних рахунків, що в свою чергу чинить вплив на об’єкт оподаткування.
Цю тему вже доволі давно використовують в своїй контрольно-перевірочній роботі податківці, звісно, у односторонньому форматі – збільшуючи базу оподаткування на величину доходів, які виникають внаслідок дисконтування. І допоки норма з дисконтування жила лише у міжнародних стандартах обліку та звітності, то податківцям залишалось лише поле для дій виключно в перевірках великих підприємств, які застосовують МСФЗ. Але з 2019 року дисконтування було імплементоване і до П(С)БО, відтак ця вимога щодо оцінки довгострокових зобов’язань стала актуальною і для середніх та малих підприємств, які використовують в своїх облікових підходах П(С)БО.
Але залишилось одне велике АЛЕ – в стандарті П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» та П(С)БО 11 «Зобов’язання», крім того, що вказали: «довгострокові зобов’язання відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю, а визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов’язання» та «довгострокову дебіторську заборгованість відображають у балансі за її теперішньою вартістю, а визначення теперішньої вартості залежить від виду заборгованості й умов її погашення», більше нічого не конкретизували. На відміну від МСФЗ, де має місце досить багато оціночних суджень, в П(С)БО їх не так вже і багато (облікові засади основних засобів та НМА, методи їх амортизації, оцінка резервів сумнівної дебіторської заборгованості, безнадійності заборгованості, оцінка подій після дати балансу тощо). Тобто вітчизняні платники податків, а тим більше і податкові ревізори є більш схильними до чітких правил регулювання. І от при оцінці теперішньої вартості довгострокового зобов’язання саме відсутність чіткої методики розрахунку дисконтованої (теперішньої) вартості зобов’язання і стала каменем спотикання у спорах з платниками податків, оскільки Мінфін не навів ніяких прикладів щодо такої методики розрахунків.
Податковий орган спробував делікатно цю проблему владнати і в своїх листах навів рекомендацію, як здійснювати розрахунок дисконтування довгострокового зобов’язання. Показово, що ще в листі від 18.06.2018 № 18311/7/99-99-14-03-03-17 податківці при коментуванні типового порушення, що полягає у не включенні до складу фінансових доходів наслідків дисконтування, навели свою позицію, що при оцінці довгострокового зобов’язання за П(С)БО 11 необхідним є також застосування П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції», який наводить формулу дисконтування:
PV = FV : (1 + i) n.
Варто зазначити, що усі судові рішення визнають цю формулу доречною при дисконтуванні, хоча і містять оговорку, що ДПС не вказує посилання на першоджерело її визначення.
При цьому для визначення ставки дисконтування запропоновано використовувати середню річну облікову ставку рефінансування НБУ.
Проте, очевидно розуміючи, що питання ставки дисконтування у такому форматі буде доволі спірним, були і наступні роз’яснення. Наприклад, в роз’ясненні щодо можливостей визначення розміру ставки дисконтування https://ck.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/print-455960.html податковий орган навів свої міркування, як визначити ставку дисконтування та поділився своїми оцінками, як таку ставку знайти та розрахувати. Там вже було місце для трьох компонентної складової ставки:
- відсоткова ставка на позикові кошти;
- відсоткова ставка кредитного ризику;
- очікувана процентна ставка інфляції.
та роздумів на тему, як діяти, якщо ринкову ставку відсотку визначити проблематично. Зокрема, податківці там висловлюють свою позицію, що може мати місце вибір ставки процентів на позику (кредит) конкретних банків, з якими співпрацює підприємство (ризикова ставка) або може бути взята до уваги ставка за облігаціями внутрішньої державної позики чи банківського депозиту (без ризикова ставка), яка також додатково має коригуватись на притаманні конкретним умовам ризики (до прикладу наводяться ковідні ризики) або також може бути розрахована ставка за банківськими методиками на основі середньозваженої вартості капіталу підприємства.
Але і таких зусиль ДПС як показує час, виявилось мало, оскільки досить багато судових спорів, за якими податківці збільшили базу оподаткування, були розглянуті на користь платників податків. Більшість їх базується на аргументі, що платники податків, які застосовуються ПСБО не мають користуватись методиками, викладеними в МСФЗ (МСБО). Але задля справедливості варто звернути увагу на Постанову ВСУ від 29.07.2020 року по справі №640/4003/19 в якій ВСУ зазначає, що аргументи платників податків для не дисконтування щодо відсутності загальноприйнятої методики дисконтування є необґрунтованими, оскільки існують загальні методики розрахунків дисконтування, а саме – передбачені в Міжнародних стандартах бухгалтерського обліку та фінансової звітності.
Крім того доволі часто, аби уникнути дисконтування платник податків застосовують інструмент пролонгації короткострокової заборгованості. В цьому випадку податківці посилаються на положення п. 8 П(С)БО 11, яке визначає: зобов’язанням за кредитною угодою є довгостроковим, якщо позикодавець до затвердження та випуску фінансової звітності підтвердив свою згоду не вимагати борг (тобто податківці розуміють цю норму як була укладена додаткова угода про пролонгацію, відповідно заборгованість рекласифіковано у довгострокову).
Проте, ВСУ в постанові від 29.07.2020 по справі № 640/4003/19 зазначає, що будь-яке укладання додаткових угод, зміна термінів виконання та пролонгація зобов`язань не може вплинути на зміну статусу такої заборгованості станом на дату балансу.
Аналогічно і у Постанові ВСУ від 09.08.2023 року по справі №К/990/7204/23 колегія суддів зауважила, що по довгостроковій заборгованості, по якій настав строк погашення, але не минув строк позовної давності (в обліку відображається як короткострокова), обставина неповернення заборгованості не надає їй статусу довгострокової, оскільки в будь – який момент кредитор має право вимагати повернення усієї суми такої заборгованості.
Отже, перебуваючи на порозі завершення звітного року та розпочинаючи процеси річної інвентаризації не лише активів, але й зобов’язань, зверніть увагу на наявні у підприємства заборгованості, надайте їм кваліфіковану оцінку залежно від реальних обставин їх виникнення та документального забезпечення та за потреби, здійсніть розрахунок їх теперішньої вартості, аби уникнути у майбутньому претензій податкового органу на ґрунті дисконтування.
З повагою,
Тетяная Савчук, аудитор
керівник практики ТЦУ та аудиту
ID Legal Group
