В сьогоднішній публікації проаналізуємо висновки адміністративних судів стосовно виникнення податкових наслідків для платника у разі витребування правоохоронним органом оригіналів первинних документів на підтвердження наявності господарських правовідносин (здійснення господарських операцій) із контрагентом/контрагентами за певний період діяльності.
На прикладі розглянемо висновки КАС ВС в постановах від 14.03.2023 р. (справа за № 640/5814/21) та від 13.03.2024 р. (справа за № 420/1243/23), в яких в судовому порядку розглядалося питання щодо виникнення для платника наслідків у разі надання правоохоронному органу оригіналів первинних документів, щодо яких в подальшому податковий орган під час проведення перевірки звертався із запитом щодо надання таких документів до перевірки у спорах стосовно оскарження ППР за результатами проведення перевірки.
Так, зокрема в справі № 640/5814/21 предметом спору були ППР з грошовими зобов’язанням ПДВ, прийняті податковим органом за результатами проведеної документальної позапланової перевірки платника з питань декларування за певний період від’ємного значення ПДВ, оскільки до перевірки платником не було надано оригіналів первинних документів по господарським операціям із його контрагентом, враховуючи вилучення їх правоохоронним органом, про що було повідомлено податковий орган, отже висновки акту перевірки про «нереальність» господарських операцій являються безпідставними за відсутності безпосереднього дослідження податковим органом таких документів.
Суди попередніх інстанцій прийшли до висновків про обґрунтованість позовних вимог платника, відповідно рішення суду 1-ої інстанції було залишено без змін апеляційним судом.
Нормами ПК України закріплено обов’язковість забезпечення платником підтвердження показників податкової звітності та бухгалтерського обліку даними та інформацією, відображеними в його первинних документах.
Відповідно нормами цього Кодексу на платника покладається обов’язок надати податківцям до перевірки усі документи, які стосуються предмету певного виду перевірки.
Отже, в даному спорі платник також зобов’язаний був надати до документальної перевірки належним чином оформлені оригінали первинних документів, які стали підставою для формування показників податкової звітності та бухгалтерського обліку.
Ненадання платником податковому органу документів до перевірки в розумінні норм ПК України визнається їх відсутністю у платника, а при відмові надати документи до перевірки – податковим органом складається акт, що підтверджує таку відмову.
Виключенням із загального правила про ненадання платником документів податковому органу під час проведення перевірки є виїмка/вилучення правоохоронним органом документів у платника із наданням відповідних документів, що підтверджують вказаний факт.
Висновки судів були мотивовані тим, що платник не відмовився надавати документи до перевірки, а не надав їх у зв’язку із вилученням цих документів платника правоохоронним органам, що документально було підтверджено та надано відповідні документи.
Зокрема, на запит правоохоронного органу в рамках кримінального провадження були передані оригінали первинних документів по господарським операціями із контрагентом платника за період їх взаємовідносин.
В свою чергу, податковий орган звернувся до правоохоронного органу про надання копій документів платника для дослідження під час проведення перевірки, однак на момент складання та підписання акту перевірки відповідь від правоохоронного органу та доступ до документів на запит податкового органу не було надано.
Рішення судів попередніх інстанцій ґрунтувалися на тому, що первинні документи платника було вилучено правоохоронними органами, натомість податковим органом не було дотримано вимог ПК України, що зумовлювало необхідність перенесення строку проведення перевірки до моменту (дати) отримання податковим органом копій документів/забезпечення доступу до них.
Касаційний суд із висновками цих судів не погодився, скасував їх рішення, а справу направив на новий розгляд в суд 1-ої інстанції з мотивів встановлення передчасності висновків судів попередніх інстанцій у зв’язку із не встановленням всіх обставин справи у повному обсязі.
Касаційний суд зазначив, що в нормах ПК України відсутнє визначення терміну «вилучення» документів правоохоронним органом, оскільки питання щодо вилучення /виїмки документів в суб’єкта господарювання (платника) врегульовано нормами кримінально-процесуального закону (КПК України).
Процедура вилучення/виїмки документів, яка проводиться в межах тимчасового доступу до речей і документів виключно на підставі ухвали слідчого судді (суду) повинна супроводжуватися відповідним документальним підтвердженням шляхом складення службовою особою правоохоронного органу опису вилучених оригіналів документів із наведенням їх повного та точного переліку (у разі їх вилучення) та фіксації такої слідчої дії в протоколі про її проведення.
У разі отримання платником письмового запиту від правоохоронного органу щодо надання відомостей, інформації, документів (копій/оригіналів), речей тощо на платника покладається виконання обов’язку їх надати (добровільне надання платником документів).
Водночас, касаційний суд звернув увагу, що надання платником документів на письмовий запит правоохоронного запиту та вилучення/виїмка документів відносяться до різних кримінально-процесуальних слідчих дій і мають різних порядок їх вчинення, а також зумовлюють виникнення різних правових наслідків.
Норми ПК України єдиним виключення щодо ненадання платником документів до перевірки визначає випадки вилучення/виїмки таких документів правоохоронним органом.
При цьому, навіть у разі вилучення/виїмки документів платника правоохоронним органом платник як їх володілець може вимагати залишити йому копії вилучених документів, відповідно при добровільному наданні оригіналів документів платником на запит правоохоронного органу варто також подбати про зняття з цих оригіналів документів відповідних копій.
Касаційний суд здійснюючи перегляд справи в касаційному порядку звернув увагу на відсутність в матеріалах справи як самого запиту правоохоронного органу про надання оригіналів документів, так і листа платника про передачу таких первинних документів.
Однак, суди попередніх інстанцій не встановили такі обставини та не дослідили усі наявні в матеріалах справи докази (документи).
В справі № 420/1243/23 судами попередніх інстанцій розглядалися подібні правовідносини і предметом спору було оскарження ППР з податку на прибуток та ПДВ, прийнятих за висновками податкового органу в акті перевірки про заниження податкових зобов’язань з цих податків, у зв’язку із ненаданням платником до перевірки первинних документів, які було надано правоохоронному органу на його запит, що не є виїмкою/вилученням таких документів правоохоронним органом в розумінні норм законодавства.
У вказаній справі суд 1-ої інстанції позовні вимоги платника задовольнив, натомість апеляційний суд скасував судове рішення та відмовив у задоволенні його позовних вимог.
Касаційний суд розглядаючи касаційну скаргу платника на постанову апеляційного суду у справі № 420/1243/23 при мотивації свого рішення посилався на висновки КАС ВС в постанові від 14.03.2023 р. (справа за № 640/5814/21), а також зауважив, що апеляційний суд не надав належної оцінки запиту правоохоронного органу про надання доступу до документів платника, які в подальшому було вилучено в платника. До того ж, апеляційним судом не було досліджено, які саме документи платника по господарським операціям із контрагентом було вилучено та якого періоду діяльності вони стосуються, а також чи було надано правоохоронним органом податковому органу доступ до документів платника із зазначенням переліку таких документів, оскільки за період перевірки документи платника вилучалися та поверталися йому, а повна виїмка їх відбулася в останній день проведення перевірки.
Разом із тим, до закінчення перевірки та складення акту перевірки платником було письмово повідомлено про вилучення оригіналів документів правоохоронним органом, в свою чергу неперенесення податковим органом строку проведення документальної перевірки призвело до необґрунтованих висновків податкового органу щодо порушення платником законодавства та здійснення донарахувань з податку на прибуток та ПДВ, визначених в оскаржуваних ППР.
За результатами розгляду касаційної скарги платника та перевірки законності та обґрунтованості судових рішень Касаційним судом скасовано постанову апеляційного суду і справу направлено на новий розгляд до цього суду.
З огляду на вищевикладене, можливо впевнено стверджувати, що вказані висновки постанов ВС є певними інструкціями для платників, які визначають відмінності між процедурами надання документів на запит правоохоронного органу (добровільне надання документів) та вилученням/виїмкою таких документів на підставі ухвали слідчого судді (суду), а також визначають дії платника у відповідних випадках.
З повагою,
Людмила Максименко
адвокат ID Legal Group
